Samochód osobowy w firmie - koszty ubezpieczenia samochodu osobowego

Dla celów podatkowych wydatki na ubezpieczenie składników majątku, w tym ubezpieczenie samochodów osobowych, zalicza się do tzw. kosztów pośrednich. Są to koszty, których nie można przypisać do konkretnego przychodu, lecz związane są z ogólnym funkcjonowaniem jednostki. Zasady potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, czyli tzw. kosztów pośrednich, określa art. 15 ust. 4d-4e updop oraz art. 22 ust. 5c-5d updof. Stosownie do wymienionych przepisów, koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Obecnie organy podatkowe prezentują stanowisko, iż dzień uznania wydatku za koszt podatkowy nie jest uzależniony od uznania go za koszt dla celów bilansowych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 lutego 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.548.2018.1.AN, z 17 września 2019 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.300.2019.1.SG, oraz z 26 maja 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.227.2020.2.KR). Zatem wydatki na ubezpieczenie samochodu osobowego ujmowane są w kosztach podatkowych (z uwzględnieniem ustawowych limitów) w dniu, na który ujęto polisę ubezpieczeniową w księgach rachunkowych, bez względu na to, na jakim koncie księgowym to nastąpi. Przy czym, jeśli ubezpieczenie samochodu osobowego dotyczy przełomu dwóch lat podatkowych, to podatnik powinien podzielić składkę i w odpowiedniej wysokości przypisać ją do poszczególnych lat objętych polisą ubezpieczeniową.

Generalnie więc, składki na ubezpieczenie samochodu ujmuje się w kosztach podatkowych w tym samym momencie, co dla celów bilansowych, tj. w tym samym roku obrotowym i w tej samej wysokości przypadającej na ten rok. Przy czym dla celów bilansowych można rozliczać je w czasie poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów lub można zastosować uproszczenie. Zdecydowana różnica pomiędzy ujęciem bilansowym i podatkowym pojawi się jedynie w przypadku, gdy składka dla celów bilansowych ujęta zostanie jednorazowo w momencie rozpoczęcia okresu ubezpieczenia, bez przypisywania jej do konkretnych lat obrotowych, gdyż takie rozwiązanie nie jest obecnie akceptowane pod względem podatkowym.

Ubezpieczenia samochodowe można podzielić na obowiązkowe i dobrowolne. Właściciele samochodów są zobowiązani do zakupu obowiązkowej polisy OC, natomiast pozostałe ubezpieczenia wybierają zależnie od swoich potrzeb. Ponadto ubezpieczenia samochodu osobowego można podzielić na ubezpieczenia, których wysokość jest ustalana w oparciu o wartość samochodu przyjętą dla celów ubezpieczenia, np. nieobowiązkowe ubezpieczenie auto-casco (AC), Guaranteed Asset Protection (GAP) oraz inne ubezpieczenia, dla których składki nie ustala się w oparciu o wartość samochodu, czyli ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej (OC) i od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW).

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 47 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 49 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Przepisy te obowiązują od 1 stycznia 2019 r. i nastąpiła zmiana wysokości tego limitu z 20.000 euro do 150.000 zł.

Omawiane przepisy dotyczą wyłącznie tych składek ubezpieczeniowych, które kalkulowane są w oparciu o wartość samochodu, czyli np. składki AC, GAP. Poza zakresem tych regulacji pozostaje obowiązkowe ubezpieczenie OC oraz ubezpieczenie NNW, które nie podlegają limitowaniu. Co istotne ww. limit 150.000 zł nie jest różnicowany z uwagi na rodzaj napędu samochodu osobowego. Limit ten odnosi się zatem również do samochodów osobowych będących pojazdami elektrycznymi.

Przedstawione powyżej zasady rozliczania składek na ubezpieczenie samochodu dotyczą składek na ubezpieczenie samochodu osobowego stanowiącego środek trwały podatnika oraz samochodu używanego na podstawie umowy leasingu, najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Nie dotyczą natomiast prywatnego samochodu osobowego podatnika nieprzypisanego do majątku związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 46 updof, składki na ubezpieczenie samochodu osobowego stanowiącego prywatną własność podatnika objęte są limitem 20% poniesionych wydatków, pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

3. Ewidencja księgowa kosztów ubezpieczenia przy uwzględnieniu przepisów podatkowych

Jeśli wartość posiadanego przez jednostkę samochodu osobowego przyjęta dla celów ubezpieczenia przekracza kwotę 150.000 zł, to składka AC jest zaliczana do kosztów podatkowych tylko w części. W takiej sytuacji w księgach rachunkowych w ewidencji analitycznej jednostka może wyodrębnić składkę stanowiącą koszty uzyskania przychodów oraz składkę, która według przepisów podatkowych nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Zwracamy przy tym uwagę, że o ewidencję analityczną jednostka może rozwinąć każde konto księgowe w zależności od swoich potrzeb oraz zastosowanego wariantu rozliczania kosztów. Przyjęty przez jednostkę zakładowy plan kont stanowi element polityki rachunkowości. Koszty dla celów podatkowych jednostka może również ustalić pozaksięgowo, tj. statystycznie.

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka zawarła umowę ubezpieczenia OC, NNW i AC samochodu na okres od 1 sierpnia 2020 r. do 31 lipca 2021 r. Dla celów ubezpieczenia AC przyjęto w umowie, iż wartość samochodu wynosiła: 200.000 zł, a roczna składka AC wynosiła: 3.600 zł. Z kolei roczna składka OC wraz z NNW wynosiła: 2.400 zł.

2. Spółka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4. Dla celów bilansowych rozlicza składki ubezpieczeniowe przez konto 64-0/1 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów - ubezpieczenie". Miesięczna kwota składki zaliczana do kosztów wynosi: (3.600 zł + 2.400 zł) : 12 m-cy = 500 zł.

3. Na potrzeby podatku dochodowego składkę przypadającą na 2020 r. spółka zaliczyła (pozaksięgowo) do kosztów uzyskania przychodów w sierpniu 2020 r., a część składki przypadającą na 2021 r. zaliczy do kosztów podatkowych w styczniu 2021 r.

II. Ustalenie wysokości składek zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów:

Procentowy udział składki AC podlegającej zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wynosi: (150.000 zł : 200.000 zł) × 100 = 75 %.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania:

W sytuacji opisanej w przykładzie na str. 27 spółka w sierpniu 2020 r., ustalając podstawę opodatkowania, powinna wyłączyć z kosztów koszty bilansowe w wysokości wynikającej z wyliczenia: 6.000 zł (saldo Wn konta 40-9) - 5.500 zł (saldo Ma konta 49) = 500 zł, natomiast w kosztach podatkowych powinna uwzględnić kwotę: 2.125 zł.

Jeśli dla celów bilansowych jednostka zastosuje uproszczenie i składkę w części przypadającej na 2020 r. zaliczy do kosztów bilansowych jednorazowo w sierpniu 2020 r., a w części przypadającej na 2021 r. zaliczy do kosztów jednorazowo w styczniu 2021 r., to składki ubezpieczeniowe ujęte w kosztach bilansowych za sierpień 2020 r. oraz uwzględnione dla celów podatkowych w sierpniu 2020 r. będą takie same.

Przykład

I. Założenia:

1. Na podstawie danych z poprzedniego przykładu, przy czym zgodnie z polityką rachunkowości, ewidencję kosztów spółka prowadzi na kontach zespołu 4 i 5. Koszty ubezpieczeń ujmuje bezpośrednio z polisy na koncie 64-0, zapisem: Wn konto 64-0, Ma konto 24, następnie odpis czynnych rozliczeń międzyokresowych następuje zapisem: Wn konto 40-9, Ma konto 64-0 oraz równolegle: Wn konto 55, Ma konto 49.
    
2. W ocenie spółki kwota kosztów ubezpieczenia jest nieistotna, więc w odniesieniu do tych kosztów zastosowała uproszczenie polegające na tym, że składkę przypadającą na 2020 r., w wysokości: 2.500 zł, zaliczyła do kosztów bilansowych jednorazowo w sierpniu 2020 r., a część składki przypadającą na 2021 r., w wysokości: 3.500 zł, ujmie w kosztach bilansowych stycznia 2021 r. W ewidencji księgowej do konta 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" spółka utworzyła następujące konta analityczne: 40-9/1 "Koszty ubezpieczenia - KUP" oraz 40-9/2 "Koszty ubezpieczenia - NKUP".

II. Dekretacja:

III. Księgowania: